Réforme de la fiscalité locale, quelles incidences sur la tarification des conservatoires ?

26/12/2021
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La perte d’autonomie en matière fiscale des collectivités territoriales suite aux réformes successives de la fiscalité locale avec, notamment, la suppression de la taxe d’habitation sur la résidence principale et la baisse des impôts de production intégrée dans le plan de relance du gouvernement pour redresser l’économie après la crise sanitaire, inquiète profondément les élus des collectivités locales, malgré l’engagement pris par l’État d’une compensation financière à l’euro près. Certains d’entre eux craignent notamment  la disparition du lien entre le contribuable et son territoire. Mais cette modification du panier fiscal des communes est-elle de nature à remettre en cause le principe fréquemment mis en place par les collectivités de différenciation tarifaire reposant sur le critère géographique au motif que les bénéficiaires du service proposé payent l’impôt sur la commune ?
La question peut se poser en effet.

Rappelons pour commencer que si les services publics font l’objet d’un régime juridique spécifique, ils se doivent d’appliquer un certain nombre de règles que l’on trouve dans les lois du service public connues sous le nom de lois de Rolland ¹ et desquelles on retient aujourd’hui les fameux principes de continuité, d’adaptabilité et, ici plus particulièrement, d’égalité.

Service public administratif à caractère facultatif

Par ailleurs, le principe de libre administration des collectivités territoriales² tout comme la clause de compétence générale³ permettent aux communes⁴ de créer, dans différents domaines, des services publics administratifs (SPA) à caractère facultatif, comme, par exemple, un conservatoire.

Ces services sont dits facultatifs parce que relevant uniquement de l’initiative et de la liberté des collectivités locales⁵. A la différence des services publics communaux obligatoires et gratuits comme le sont la voirie ou l’école, ou encore des services publics communaux payant qui se rémunèrent sous la forme de prix ou de redevances proportionnelles au service rendu (SPIC⁶), la plupart des SPA facultatifs reposent à la fois sur un financement budgétaire de la collectivité et sur une participation financière des usagers. Il faut par ailleurs noter que ces services facultatifs sont principalement financés par l’impôt et diverses subventions publiques, la part payée par l’usager demeurant relativement faible au regard du coût réel du service. Selon les données disponibles, les recettes tarifaires ne représentent, d’une manière générale, qu’entre 5 et 10 % de l’ensemble des recettes budgétaires du secteur communal⁷.

Respect du principe d’égalité

Les conditions d’accès et de tarification de tels services doivent être définies, notamment, dans le respect du principe d’égalité des usagers du service public. Rappelons que ce principe d’égalité est un principe général du droit⁸ et un principe à valeur constitutionnelle⁹. Il est le corollaire du principe d’égalité devant et dans la loi, consacré par la Déclaration des Droits de l’Homme et du Citoyen de 1789.

Cela étant, il n’est pas rare que des communes ou des EPCI établissent des discriminations tarifaires en fonction des ressources des familles ou encore de leur lieu de domicile. Se pose alors cette question de l’égalité d’accès.

Certaines des délibérations prises pas ces collectivités en matière tarifaire ont été soumises au contrôle du juge administratif et l’évolution de la jurisprudence témoigne de la difficulté qu’il a pu parfois rencontrer pour établir si de telles discriminations sont, ou non, contraires au principe d’égalité. C’est donc au fil de ses décisions que le juge administratif a contribué à définir les critères pertinents en la matière et qui semblent aujourd’hui relativement stabilisés.

Dérogation au principe d’égalité

Le principe d’égalité exige que, pour un même service rendu, le tarif soit le même pour tous les usagers.

Toutefois, à condition de ne pas être disproportionnées¹⁰, d’une part, et sous réserve que le tarif plus élevé n’excède pas le coût réel du service rendu aux usagers¹¹, d’autre part, la jurisprudence admet des différences de traitement dans trois cas : si la loi l’autorise, si l’intérêt général en rapport avec l’objet et les conditions d’exploitation du service le commande, ou s’il existe entre les usagers des différences de situations objectives et appréciables au regard de l’objet du service.

Bien entendu et toujours sous réserve que le tarif plus élevé n’excède pas le coût réel du service rendu aux usagers¹², ce principe d’égalité des usagers du service public ne s’oppose pas à l’application d’un tarif unique identique pour tous les élèves d’un établissement d‘enseignement artistique. En effet, la différenciation tarifaire n’est qu’une faculté offerte aux collectivités locales. Les usagers du service public ne peuvent donc pas revendiquer la spécificité de leur situation pour exiger une tarification différenciée à leur égard.

Critère de domicile

Lorsque le critère de différentiation tarifaire porte sur le lieu du domicile, le Conseil d’État estime qu’il existe une différence de situation entre les usagers qui justifie une différence de traitement¹³, rappelant que le critère tiré du domicile est objectif et appréciable. En effet et dans la mesure où les SPA facultatifs fonctionnent substantiellement grâce au budget des collectivités (communes ou EPCI), il peut paraître justifié de réserver un tarif préférentiel aux habitants de la collectivité qui sont, potentiellement, des contribuables locaux. Pour mémoire, une telle modulation ne serait pas possible pour un service public à caractère industriel et commercial (SPIC), car c’est alors l’usager et non le contribuable qui finance le service¹⁴.

La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE)¹⁵ rejette la modulation des tarifs sur cette base du critère géographique, bien entendu sous l’angle de la nationalité, mais en refusant également « (…) toute forme (…) de discrimination qui, par application d’autres critères de distinction, aboutit en fait au même résultat (…). Le fait que la mesure litigieuse affecte aussi bien les ressortissant nationaux résidant dans les autres parties du territoire que les ressortissants des autres états membres (…) étant indifférent¹⁶ ».

Compte tenu de son système fiscal local et du lien direct existant entre imposition des usagers et application qui leur est faite de tarifs préférentiels fondés sur le lieu de résidence, la tendance était jusqu’alors de ne pas « donner à cet arrêt une plus grande portée que celle qu’il doit revêtir », celui-ci « répondant à une situation bien particulière et qui devrait rester un arrêt d’espèce »¹⁷. Le fait d’être contribuable local, au sens du droit public français, justifiant bien une tarification modulée selon la résidence.

Or, et comme le souligne Thomas Eisinger dans un article récent¹⁸, « Si la préservation de la cohérence et de l’équilibre de systèmes fiscaux locaux ne peut plus justifier la différenciation tarifaire, qu’en dira demain le juge de l’Union euro­péenne ? Les paris sont ouverts. »

Critère de ressources et/ou intérêt général

Le critère de différentiation tarifaire portant sur le niveau de revenu des familles a fait l’objet d’un très important revirement de la jurisprudence, au point de se trouver sacralisé en 1998 dans une loi, comme nous le verrons plus loin.

Ce revirement porte sur l’appréciation divergente qui sera faite de la notion de différence de situation entre les élèves.

D’une manière générale, trois critères cumulatifs permettent de qualifier une différence de situation. Ces différences doivent être objectives, appréciables et en rapport avec l’objet même du service.

Dans un premier temps, le juge administratif arrêta que la discrimination portant sur les ressources des familles ne remplissait pas ces critères : « les différences de revenus ne sont pas constitutives en ce qui concerne l’accès au service public de différences de situation justifiant des exceptions au principe d’égalité qui régit cet accès »¹⁹. Pour le juge, cette différence de situation n’est pas objective dans la mesure où les barèmes de la tarification contestée sont fixés de façon abstraite et discrétionnaire par les conseils municipaux. De plus, les effet de seuils bien connus dans ce type de grilles tarifaires²⁰ rendent difficilement appréciables les différences de traitement et, enfin, les différences de situation ne sont pas en rapport avec l’objet du service. En effet, les différences de revenu n’ont aucun rapport avec l’enseignement artistique. Vous l’aurez compris, nous sommes là dans le cas d’espèce d’un SPA facultatif culturel.

Or, le juge administratif prendra une position diamétralement opposée, alors même que l’objet du litige portait bien sur la question des ressources, mais dont le domaine relevait d’un service public facultatif à caractère social ²¹. Il s’agissait de deux contentieux relatifs à une crèche et à une cantine scolaire.

Ainsi, et selon la nature du SPA — à caractère social ou culturel —, une différentiation tarifaire été admise par le juge dans le premier cas et refusée dans le second.

Finalement, c’est en vertu de l’intérêt général qui s’attache à ce que les établissements d’enseignement artistique puissent être fréquentés par le plus grand nombre que le juge finira par ne plus faire de différence entre les SPA sociaux et les SPA culturels, considérant qu’il y a une nécessité d’intérêt général en rapport avec l’objet du service. Les conservatoires ont en effet une vocation sociale, car « est d’intérêt général tout ce qui contribue à affermir ou rétablir le lien social »²². Cette différentiation peut constituer un facteur de démocratisation de l’accès à la pratique artistique, même si l’on sait que, bien que nécessaire, elle ne saurait être suffisante. Cette nécessité ayant bien un rapport avec l’objet du service, le Conseil d’État admettra dans son arrêt du 29 décembre 1997²³:

« Eu égard à l’intérêt général qui s’attache à ce que le conservatoire de musique puisse être fréquenté par les élèves qui le souhaitent, sans distinction selon leurs possibilités financières, le conseil municipal de Gennevilliers a pu, sans méconnaître le principe d’égalité entre les usagers du service public, fixer des droits d’inscription différents selon les ressources des familles ».

Ou encore :

« Considérant qu’il ressort des pièces du dossier que le fonctionnement du conservatoire de musique de Nanterre constitue un service municipal administratif à caractère facultatif ; qu’eu égard à l’intérêt général qui s’attache à ce que le conservatoire puisse être fréquenté par les élèves qui le souhaitent, sans distinction selon leurs possibilités financières, le conseil municipal de Nanterre a pu, sans méconnaître le principe d’égalité entre les usagers du service public, fixer des droits d’inscriptions différents selon les ressources des familles, dès lors, notamment, que les droits les plus élevés restent inférieurs au coût par élève du fonctionnement de l’école. »

Ces jurisprudences eurent un tel succès qu’elles furent reprises par la loi relative à la lutte contre les exclusions du 29 juillet 1998. Désormais, les différences de tarifs portant sur le critère des ressources financières des usagers sont légales parce qu’elles sont la conséquence d’une loi :

« Les tarifs des services publics administratifs à caractère facultatif peuvent être fixés en fonction du niveau du revenu des usagers et du nombre de personnes vivant au foyer.
Les droits les plus élevés ainsi fixés ne peuvent être supérieurs au coût par usager de la prestation concernée.
Les taux ainsi fixés ne font pas obstacle à l’égal accès de tous les usagers au service. »
Loi n°98-657 du 29 juillet 1998 d’orientation relative à la lutte contre les exclusions, Art. 147.

A noter dans ce cadre que le revenu de l’usager retenu pour apprécier la modulation à appliquer peut être son revenu imposable et non son revenu réel et qu’une modulation tarifaire au bénéfice des demandeurs d’emploi est possible. Par ailleurs, en raison de l’intérêt général qui s’attache à ce que les enseignements dispensés par un établissement d’enseignement artistique puissent être accessibles au plus grand nombre d’enfants possible, un conseil municipal peut légalement fixer des droits d’inscription selon une modulation tarifaire dégressive prenant aussi en compte le nombre d’enfants par famille s’inscrivant à l’école de musique et le nombre d’instruments ou de disciplines choisies. En revanche, il n’y a pas entre la qualité d’ancien ou de nouvel élève d’une école de musique de différence de situation de nature à justifier l’application d’une discrimination tarifaire. Enfin, l’accès à un conservatoire ne peut être restreint aux seules personnes habitant dans la commune. Ainsi, le refus d’accueillir à l’école de musique des usagers qui ne sont pas résidents de la commune mais qui y sont scolarisés ou dont les parents y ont le lieu de leur travail a été jugé illégal.

Baisse de l’assiette pour les collectivités et perte de pouvoir de taux

Dans un récent rapport, la Cour des comptes observe que la suppression de la taxe d’habitation sur la résidence principale (THRP) et la baisse des impôts de production ²⁴ a « profondément modifié » le panier fiscal des collectivités et que leur compensation « par une fraction de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), sans assiette locale, renforce la perte de lien fiscal avec le territoire » et accroit la dépendance des collectivité à conjoncture économique.

La perte de ressources pour les communes résultant de la suppression de la part communale de taxe d’habitation sur les résidences principales est compensée par un transfert de la part départementale de taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB).

Les EPCI à fiscalité propre sont également concernés par cette suppression. Le montant de la compensation sera versé sous la forme d’une fraction de produit net de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Ce montant évoluera chaque année en fonction de la conjoncture et il ne pourra être inférieur à celui versé en 2021. Il est donc en effet probable que les EPCI bénéficient d’une ressource de compensation dynamique, bien que n’ayant plus directement le pouvoir de taux, à la différence des communes qui conservent un pouvoir de taux et qui pourront bénéficier de bases de taxe foncière dynamiques. Les communes seront-elles tentées de rattraper le manque à gagner de la THRP sur la taxe foncière pour laquelle elles conservent un pouvoir de taux et d’assiette plein et entier ? Une étude menée par l’Association des maires de France montre que 36% des maires comptaient augmenter le foncier pour 2021 contre 7% en 2020…

Car tel est bien l’enjeux à ce jour pour les collectivités ! Si la neutralité budgétaire de cette réforme de la fiscalité locale semble garantie pour les communes et les EPCI par ces divers mécanismes de compensation à l’année n, elle n’est pas garantie année après année.

De même, si l’autonomie fiscale des communes reste importante du fait du maintien du levier portant sur la taxe sur le foncier bâti, tel n’est pas le cas pour les départements et les intercommunalités à fiscalité propre (EPCI), qui se verront attribuer une fraction d’un impôt national, la TVA. Comme l’indique le rapport précédemment cité de la Cour des comptes, cet impôt sans pouvoir de taux et qui n’est pas territorialisé expose de façon accrue ces collectivités à la conjoncture. Bien que plutôt dynamique, la TVA n’en demeure pas moins soumise à l’activité économique et donc une baisse est toujours possible.

Cette perte d’autonomie sur une partie de leurs recettes, bien que restreinte, est dénoncée par les collectivités pour lesquelles l’engagement pris par le gouvernement d’une simple compensation ne dit rien de la garantie de recettes dynamiques.  Car c’est bien grâce à cette autonomie sur les taux de la fiscalité des ménages et des entreprises que les collectivités ont pu adapter leur offre de service public à la diversité des profils économiques et sociaux de leur territoire, les dotations de l’État ayant vocation à compenser les collectivités moins bien dotées fiscalement ou accueillant des ménages à faibles ressources.

Selon le cabinet KPMG, cette réforme aura eu pour effet de faire passer de 54 % à 35 % l’autonomie fiscale des établissements publics de coopération intercommunale (EPCI) et de réduire à néant celle des départements qui ont abandonné leur impôt local pour l’affectation d’une part de TVA. Sur l’ensemble des collectivités, 43 % de la fiscalité est à pouvoir de taux après la suppression de la taxe d’habitation et la baisse des impôts de production (contre 60 % auparavant), selon La Banque postale²⁵.

Or l’article 72-2 de la Constitution consacre le principe d’autonomie financière des collectivités territoriales. Il dispose que les recettes fiscales et les autres ressources propres des collectivités territoriales doivent représenter « une part déterminante » de l’ensemble de leurs ressources traduisant ainsi le lien fort établi entre la décentralisation à la française et l’autonomie fiscale des collectivités.

La part prise par l’État dans la détermination des recettes de fonctionnement des collectivités s’est sensiblement accrue ces dernières années ²⁶. Selon une estimation de l’Institut d’aménagement et d’urbanisme de la région d’Île-de-France (IAU île-de-France) portant sur les collectivités franciliennes, la part des recettes de fonctionnement sur laquelle la collectivité a la main passerait, après réforme, de 68% à 61% pour les communes et de 55% à 22% pour les EPCI (hors EPT).

Force est donc de constater cette atténuation du lien entre fiscalité et territoires avec, pour corollaire, une « dé-territorialisation » accrue des sources de financement des services publics locaux.

Cela étant et pour répondre à la question initiale, il semble que malgré la disparition de la taxe d’habitation sur la résidence principale jusqu’alors perçue comme un impôt local à vocation universelle et malgré l’atténuation du lien entre le contribuable et son territoire, les collectivités devraient pouvoir continuer à pratiquer une différentiation tarifaire basée sur le lieu de résidence pour les usagers des services publics admiratifs facultatifs qu’elles mettent en place, dès lors qu’elles en restent les principaux financeurs, au travers du budget communal ou intercommunal, conformément au principe de libre administration et dans le cadre de leurs attributions.

Il n’en demeure pas moins que les services publics locaux (SPL) étant le plus souvent financés par l’impôt local et selon le principe d’universalité budgétaire, les débats sur le « qui doit payer et combien ? » ne manqueront pas de s’amplifier dans les années à venir…

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1. Dégagés par le Conseil d’État et systématisées par la doctrine, notamment par le Professeur Rolland qui leur a donné son nom, les « lois de Rolland » constituent le régime juridique commun de tous les services publics.
2. Article 72 de la Constitution : (…) Dans les conditions prévues par la loi, [les] collectivités s’administrent librement par des conseils élus et disposent d’un pouvoir réglementaire pour l’exercice de leurs compétences. (…)
3. Capacité d’intervention générale, pour la collectivité qui en est bénéficiaire, sans qu’il soit nécessaire de procéder à une énumération de ses attributions.
4. Depuis la Loi n° 2015-991 du 7 août 2015 portant nouvelle organisation territoriale de la République, dite Loi NOTRe, seules les communes en bénéficient.
5. voir notamment l’article L216-2 du Code de l’Éducation.
6. Service public à caractère industriel et commercial.
7. 7% des recettes totales hors emprunt sur la période 2007-2013, selon le ministère de l’Économie.
8. CE, sect., 9/03/1951, Société des concerts du conservatoire.
9. CC, 12/07/1979, Loi sur les ponts à péage.
10. CE, sect., 10/05/1974, Denoyez et Chorques.
11. CE, 5 octobre 1984, « Préfet de l’Ariège », n°47875.
12. Loi n°98-657 du 29 juillet 1998 d’orientation relative à la lutte contre les exclusions, article 147 : Les droits les plus élevés ainsi fixés ne peuvent être supérieurs au coût par usager de la prestation concernée.
13. CE, 2/12/1985, Commune de Romainville.
14. CE, 12 juillet 1995, Commune de Maintenon, n°147947.
15. Instance qui prenait le nom de Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) jusqu’en 2009 et le Traité de Lisbonne.
16. CJCE, 16 janvier 2003, n°C-388/01, Commission c/ République italienne.
17. Jean-Marc Belorgey, Stéphane Gervasoni et Christian Lambert, Actualité du droit communautaire, AJDA 2001, p.377.
18. Suppression de la taxe d’habitation sur les résidences principales : les impensés de la réforme, in The Conversation.
19. C.E. Sect., 26 avril 1985, req. n° 41169, Ville de Tarbes c/Association des parents d’élèves de l’école nationale de musique.
20. C’est une des raisons pour lesquelles des collectivités optent pour le « taux d’effort » qui est, par définition, plus progressif.
21. CE, 20/01/1989, CCAS de la Rochelle.
22. Conclusions de Jacques-Henri Stahl sur Conseil d’Etat, Section, 29 décembre 1997, Commune de Gennevilliers ; Commune de Nanterre.
23. CE Sect., 29 décembre 1997, Commune de Gennevilliers et Commune de Nanterre, n°157425 et n°134341 (2 espèces).
24. La réforme des impôts de production adoptée en dernière loi de finances prévoit, à compter du millésime d’imposition 2021, un abaissement du taux d’imposition à la CVAE à hauteur de la part affectée à l’échelon régional, soit 50% du produit de la CVAE. Par ailleurs, le taux de la CVAE est fixé nationalement.
25. Sources : La Gazette des communes.
26. Multiplication des mécanismes de compensation suite à des réformes fiscales (ex : suppression de la taxe professionnelle) ; affectation de quotes-parts de taxes nationales, notamment pour le niveau régional (TVA en remplacement de DGF, TICPE…) ; application de taux nationaux sur des taxes locales (cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, CVAE) ; encadrement des règles de détermination des taux votés sur certaines taxes locales.